CONCEPTO 105 DE 2016

(julio 6)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

PROCURADURÍA GENERAL DE LA NACIÓN

ACCIÓN DE COBRO COACTIVO-De una Liquidación Oficial de Revisión que modificó la declaración privada del impuesto de renta a una sociedad

COBRO COACTIVO-La Administración de Impuestos declaró no probadas las excepciones de falta de título ejecutivo contra el deudor solidario/OBLIGACIÓN TRIBUTARIA-No se vinculó el deudor solidario al proceso

En esta oportunidad, es materia de análisis, la legalidad de las Resoluciones 002800 y 002801 del 16 de diciembre de 2014, expedidas por la Administración de Impuestos de Bucaramanga, mediante las cuales declaró no probadas las excepciones de falta de título ejecutivo contra el deudor solidario por falta de vinculación del mismo en el proceso de determinación del tributo, propuestas contra los Mandamientos de Pago 2648 y 2649 de 11 de agosto de 2014.

Precisado lo anterior, procede esta agencia del Ministerio Público a emitir concepto, teniendo en cuenta los puntos materia de inconformidad, expuestos por los demandantes.

Para la Procuraduría Delegada es de recibo el cargo consistente en que al presente caso se le debe aplicar la sentencia de la Corte Constitucional C-1201 de 2003, toda vez que la mencionada providencia declaró la exequibilidad del artículo 828-1 del Decreto 624 de 1989 (Estatuto Tributario), adicionado por los artículos 83 de la Ley 6ª de 1992 y 9° de la Ley 788 de 2002, siempre y cuando se entienda que el deudor solidario debe ser citado oportunamente al proceso de determinación de la obligación tributaria, en los términos del artículo 28 del Código Contencioso Administrativo.

PROCESO DE COBRO COACTIVO-No se requiere acto previo al mandamiento de pago para vincular al deudor solidario/DEUDOR SOLIDARIO-La vinculación se hizo mediante la notificación del mandamiento de pago/ACTO DEMANDADO-Es nulo

No procede aplicar la jurisprudencia del Consejo de Estado según la cual no se requiere acto previo al mandamiento de pago para vincular al deudor solidario al proceso de cobro, para declarar no probada la excepción; toda vez que la vinculación del deudor solidario al proceso de determinación, en los términos de la referida sentencia de la Corte Constitucional, debe hacerse porque éste puede resultar obligado a responder por la obligación fiscal.

En el presente asunto, la vinculación de los deudores solidarios se hizo mediante la notificación del mandamiento de pago, por ser el mecanismo dispuesto para su vinculación al proceso de cobro coactivo, en los términos del artículo 828-1 del Estatuto Tributario; pero no se tuvo en cuenta que el título ejecutivo lo conforma la liquidación oficial de revisión y que por lo tanto existió un proceso administrativo previo de determinación del impuesto, al cual se les debió vincular.

Por lo expuesto, esta Procuraduría Delegada considera que la sentencia de primera instancia debe ser revocada en cuanto se encuentra probada la excepción de falta de título ejecutivo frente a los deudores solidarios y, en su defecto, proceder a declarar la nulidad de los actos demandados.

OBLIGACIÓN TRIBUTARIA-Jurisprudencia de la Corte Constitucional

DEUDOR SOLIDARIO-Jurisprudencia del Consejo de Estado

Concepto 105 2016-213961

Bogotá, D.C., 6 de julio de 2016

Señores

Honorables Magistrados Consejo de Estado

Sala de lo Contencioso Administrativo – Sección Cuarta

E.S.D.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005 expedida por el Procurador General de la Nación, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto dentro del trámite de la segunda instancia en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES

1.- La División de Liquidación de Bucaramanga, profirió Liquidación Oficial de Revisión 90001 del 17 de marzo de 2003 mediante la cual modificó la declaración privada del impuesto de renta año gravable 1999, presentada por la sociedad C.I METALES PRECIOSOS LTDA, modificada mediante la Resolución 900001 del 28 de noviembre de 2003 que resolvió el recurso de reconsideración y fijó a la sociedad como saldo a pagar la suma de $7.677'132.000.

2.- El Ejecutor Delegado de la División de Gestión de Recaudo y Cobranzas de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Bucaramanga profirió el 11 de agosto de 2014, los Mandamientos de Pago de Deudores Solidarios 2648 por $492'037.000 y 2649 por $984'072.000, contra los señores XXXXX y XXXXX, respectivamente.

3.- Los mencionados señores propusieron, contra los mandamientos de pago, las excepciones de “falta de título ejecutivo”, por no haber sido vinculados al proceso de determinación del tributo.

4.- Las excepciones fueron resueltas desfavorablemente mediante las Resoluciones 002800 y 002801 de 16 de octubre de 2014, que ordenan seguir adelante con la ejecución.

5.- Los señores XXXXX y XXXXX, por intermedio de apoderado, acudieron al Tribunal Administrativo de Santander, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, para que se declarara la nulidad de las Resoluciones 002800 y 002801 del 16 de octubre de 2014, expedidas por la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Bucaramanga, mediante las cuales declaró no probadas las excepciones de “falta de título ejecutivo” por falta de su vinculación como deudores solidarios en el proceso de determinación del tributo, propuestas contra los Mandamientos de Pago 2648 y 2649 de 11 de agosto de 2014.

Invocaron como normas violadas los artículos 29 de la Constitución Política, 37 del CPACA (antes 28 del C.C.A) y 828-1 del Estatuto Tributario.

6.- El Tribunal Administrativo Oral de Santander, mediante sentencia de 9 de noviembre de 2015, negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la parte demandante, previas las siguientes consideraciones:

6.1.- De acuerdo con el criterio reiterado de la Sección Cuarta del Consejo de Estado^[1] y la sentencia de 4 de diciembre de 2014, expediente 20505, la Administración actúa conforme al artículo 828-1 del Estatuto Tributario, pues los títulos ejecutivos válidos para el cobro a la actora como deudora solidaria, fueron las declaraciones privadas presentadas por la sociedad de la cual la demandante era socia.

Así las cosas, de acuerdo con los artículos 828 y 828-1 del Estatuto Tributario y la referida jurisprudencia, considera la Sala que contrario a lo manifestado por la demandante, cuando se verifica la existencia efectiva del título ejecutivo que respalda las obligaciones que se pretenden cobrar, lo único que se requiere es la vinculación al proceso de cobro mediante la notificación del mandamiento de pago, tal y como lo ordena el artículo 828-1 del Estatuto Tributario, norma que es clara en indicar que el acto por medio del cual se vincula al proceso de cobro al deudor solidario es el mandamiento de pago librado a su nombre y no otro previo ni posterior, agregando que en su texto se debe determinar el monto de la obligación; es decir, la proporción que de acuerdo con el porcentaje de participación en la sociedad le corresponda pagar al socio solidario.

6.2.- De las pruebas allegadas al proceso se desprende que la Administración Tributaria, una vez determinada la existencia del título ejecutivo a cargo del deudor principal, constituido por la Liquidación Oficial de Revisión 90001 de 2003, procede a vincular a los deudores solidarios mediante la notificación a cada uno de ellos de los Mandamientos de Pago 2648 y 2649 de 11 de agosto de 2014, los cuales contienen el valor que le corresponde cancelar al destinatario de dicho mandamiento, siendo éste el único documento idóneo de acuerdo con la ley, para que la vinculación quede perfeccionada, de donde resulta erróneo pretender la exigencia de otro documento diferente y anterior que repita la función asignada por ley al mandamiento mismo.

Por lo tanto, no es necesario un acto administrativo previo de vinculación del deudor solidario, toda vez que el mandamiento es el documento idóneo para vincular al deudor solidario.

7.- Los señores XXXXX y XXXXX, por intermedio de apoderado, recurrieron en apelación la sentencia de primera instancia, en los siguientes términos:

7.1.- Los actos administrativos de liquidación tienen como sujeto pasivo única y exclusivamente a la sociedad CI METALES PRECIOSOS LTDA y no a los demandantes. En ningún momento del proceso de determinación fueron notificados o se puso en conocimiento de los socios ROA FERNANDEZ y ROA LOZANO, quienes no tuvieron entonces oportunidad de defenderse y/o presentar recursos. Esta situación fue reconocida por la entidad demandada en la etapa de fijación del litigio.

7.2.- El Tribunal se centró en lo alegado por la DIAN, dejando de lado las pretensiones de la demanda y el fundamento sustancial de la excepción propuesta en el proceso de cobro coactivo, el 16 de septiembre de 2014, contra los Mandamientos de Pago 2648 y 2649 de 11 de agosto de 2014, cual es la FALTA DE TITULO EJECUTIVO CONTRA EL DEUDOR SOLIDARIO POR FALTA DE VINCULACION DEL MISMO EN EL PROCESO DE DETERMINACION DEL TRIBUTO (numeral 7 del artículo 831 del E.T.).

La argumentación fáctica y jurídica de la parte demandante se echa de menos, salvo una mención en sentido diferente al que la parte demandante expuso: Que era necesario, conforme con la sentencia C-1201 de 2003, que previamente al mandamiento de pago se le hubiera citado o comunicado al deudor solidario la existencia del proceso de determinación del tributo.

Desde luego, el único medio idóneo para vincular a una persona como demandada, en condición de presunta deudora, en un proceso ejecutivo o de jurisdicción coactiva es el mandamiento de pago. Pero, lo que se reclama es que para que el título ejecutivo (liquidación oficial) tenga fuerza frente al tercero presunto deudor, es necesario que el tal deudor solidario haya sido enterado de la existencia del proceso de determinación del tributo y citado oportunamente a tal proceso, conforme con la ratio decidendi de la sentencia C-1201 de 2003, que declaró exequible el artículo 828-1 del E.T., y con el artículo 28 del C.C.A. (hoy 37 de la Ley 1437 de 2011).

El punto central de la demanda es si a los demandados les comunicaron o no la existencia de la actuación administrativa de determinación del tributo, así como si fueron o no citados oportunamente al proceso de determinación y si la comunicación o no comunicación y la citación o no citación afectan el derecho al debido proceso, la defensa y, consiguientemente, la materialización o no materialización de la condición de deudor solidario.

Por la ausencia de citación o comunicación de la existencia del proceso de determinación, la vinculación al proceso de cobro coactivo predicada en el artículo 828-1 del E.T., resultó inexequible para los demandantes y no hubo materialización de la solidaridad predicada, toda vez que no se puede ignorar el condicionamiento impuesto por la Corte Constitucional^[2] respecto de la exequibilidad de la mencionada norma, consistente en que el deudor solidario debe ser citado oportunamente al proceso de determinación de la obligación tributaria, en los términos del artículo 28 del C.C.A.

7.3.- El Tribunal rememora dos sentencias de la Sección Cuarta del Consejo de Estado^[3] que no implican precedente para el caso que nos ocupa pues fueron proferidas en proceso nacidos de hechos diferentes por cuanto el título ejecutivo en ellos fue la declaración privada.

El Tribunal se limitó a leer los apartes jurisprudenciales que sugirió la demandada que, sacando solo parte de los textos hizo pretexto. Por tanto, sírvanse tener en cuenta los completos considerandos pues el tema lo amerita.

Como apoyos adicionales, invocan los recurrentes las normas y sentencias enunciadas en la demanda y los argumentos del alegato expuesto en la audiencia.

Los actos demandados son ilegales por cuanto los mandamientos de pago fueron proferidos faltando el título ejecutivo contra los citados deudores solidarios, por falta de vinculación de los mismos al proceso de determinación del tributo.

CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO

En esta oportunidad, es materia de análisis, la legalidad de las Resoluciones 002800 y 002801 del 16 de diciembre de 2014, expedidas por la Administración de Impuestos de Bucaramanga, mediante las cuales declaró no probadas las excepciones de falta de título ejecutivo contra el deudor solidario por falta de vinculación del mismo en el proceso de determinación del tributo, propuestas contra los Mandamientos de Pago 2648 y 2649 de 11 de agosto de 2014.

Precisado lo anterior, procede esta agencia del Ministerio Público a emitir concepto, teniendo en cuenta los puntos materia de inconformidad, expuestos por los demandantes, en los siguientes términos:

Para la Procuraduría Delegada es de recibo el cargo consistente en que al presente caso se le debe aplicar la sentencia de la Corte Constitucional C-1201 de 2003, toda vez que la mencionada providencia declaró la exequibilidad del artículo 828-1 del Decreto 624 de 1989 (Estatuto Tributario), adicionado por los artículos 83 de la Ley 6ª de 1992 y 9° de la Ley 788 de 2002, siempre y cuando se entienda que el deudor solidario debe ser citado oportunamente al proceso de determinación de la obligación tributaria, en los términos del artículo 28 del Código Contencioso Administrativo.

En la mencionada sentencia, la Corte Constitucional consignó:

“ […]

Ahora bien, como se vio, durante un largo tiempo fue entendido por las autoridades administrativas que con base en ese primer inciso del artículo 828-1 del Estatuto Tributario era posible adelantar todo el proceso de determinación de la obligación tributaria sin la citación de los deudores solidarios, de manera que el h. Consejo de Estado se vio en la necesidad de construir una línea jurisprudencial garantista de los derechos de los mismos; en tal virtud, la Corte ahora debe aclarar que el primer inciso del artículo 828-1 no excluye, sino que por el contrario conlleva el que el deudor solidario deba ser citado de todas maneras al proceso administrativo de determinación de la obligación tributaria, en la forma prevista en el artículo 28 del Código Contencioso Administrativo.

En cuanto al segundo inciso de la disposición, que fue adicionado por la reciente Ley 788 de 2002, la Corte igualmente entiende que, sobre el supuesto de que al deudor solidario haya sido citado al proceso de determinación de la obligación tributaria, donde ha podido ejercer su derecho de defensa y contradicción en las mismas condiciones que el deudor principal, no resulta inconstitucional que el título ejecutivo contenido en el acto administrativo con el que concluye dicha actuación le sea oponible, sin que se requiera la constitución de títulos individuales adicionales respecto de él.

La anterior interpretación hecha por la Corte no implica modificación alguna del procedimiento tributario vigente, toda vez que la vinculación del deudor solidario a la etapa de determinación de la obligación tributaria, si bien no está expresamente prevista en las normas especiales del Estatuto Tributario, si está regulada en el artículo 28 del Código Contencioso Administrativo, norma general que resulta aplicable en virtud de lo dispuesto por el inciso segundo del artículo primero de dicho ordenamiento, según el cual los procedimientos administrativos regulados por leyes especiales se regirán por éstas, pero en lo no previsto en ellas se aplicarán las normas de la parte primera del referido Código que sean compatibles.

En conclusión, la Corte entiende que el artículo 828-1 del Estatuto Tributario es exequible siempre y cuando se entienda que el deudor solidario debe ser citado oportunamente al proceso de determinación de la obligación tributaria, en los términos del artículo 28 del Código Contencioso Administrativo.” (negrillas de la Delegada)

En los términos de la sentencia parcialmente transcrita, la exequibilidad del artículo 828-1 del Estatuto Tributario, quedó condicionada a que el deudor fuese citado al proceso de determinación de la obligación tributaria, para avalar el derecho de defensa y el debido proceso, desde la fase previa, con la finalidad de que conozca los actos previos, se haga parte y participe en la elaboración del título ejecutivo.

En el caso que nos ocupa, los Mandamientos de Pago 2648 y 2649 de 11 de agosto de 2014 obedecieron al título ejecutivo (Liquidación Oficial de Revisión 90001 de 17 de marzo/03) producto de un proceso de determinación de la obligación y, por lo tanto, los conceptos que se cobran en el proceso de cobro coactivo, fueron determinados oficialmente por la DIAN.

Adicionalmente, la referida liquidación oficial (título ejecutivo) fue expedida el 17 de marzo de 2003, fecha posterior a la entrada en vigencia de la Ley 788 de diciembre de 2002, disposición que en su artículo 9° adicionó un nuevo inciso al artículo 828-1 del Estatuto Tributario que precisó: “Los títulos ejecutivos contra el deudor principal, lo serán contra los deudores solidarios y subsidiarios, sin que se requiera la constitución de títulos individuales adicionales”, respecto del cual declaró la Corte Constitucional la exequibilidad condicionada.

Por lo anterior, no procede aplicar la jurisprudencia del Consejo de Estado^[4] según la cual no se requiere acto previo al mandamiento de pago para vincular al deudor solidario al proceso de cobro, para declarar no probada la excepción; toda vez que la vinculación del deudor solidario al proceso de determinación, en los términos de la referida sentencia de la Corte Constitucional, debe hacerse porque éste puede resultar obligado a responder por la obligación fiscal.

En el presente asunto, la vinculación de los deudores solidarios se hizo mediante la notificación del mandamiento de pago, por ser el mecanismo dispuesto para su vinculación al proceso de cobro coactivo, en los términos del artículo 828-1 del Estatuto Tributario; pero no se tuvo en cuenta que el título ejecutivo lo conforma la liquidación oficial de revisión y que por lo tanto existió un proceso administrativo previo de determinación del impuesto, al cual se les debió vincular.

Por lo expuesto, esta Procuraduría Delegada considera que la sentencia de primera instancia debe ser revocada en cuanto se encuentra probada la excepción de falta de título ejecutivo frente a los deudores solidarios y, en su defecto, proceder a declarar la nulidad de los actos demandados.

De los Señores Consejeros,

ALVARO JOSE MARTINEZ ROA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado

<NOTAS DE PIE DE PAGINA>.

1. Sentencias de 2 de diciembre de 2010, Expedientes 18112 y 17365 y sentencia de 16 de marzo de 2011, expediente 18002

2. C-1201 de 2003

3. Expedientes 17103 y 20505

4. Sentencia de 16 de marzo de 2011, C.P. Dr. William Giraldo Giraldo.